Avvocato Nicola Ricciardi sul valore imponibile dei fabbricati accatastati in F3

Come fare per sapere qual è la base imponibile della tassa municipale su un fabbricato? A questa domanda rispondono l'Avvocato Nicola Ricciardi e l'Avvocato Alessio Foligno con questo articolo.

Per cominciare prendiamo in considerazione quanto dice l'art. 13 c. 3 Decreto-Legge 6 dicembre 2011, n. 201 convertito, con modificazioni, in legge 22 dicembre 2011, n. 214 “La base imponibile dell'imposta municipale propria é costituita dal valore dell'immobile determinato ai sensi dell'articolo 5, commi 1, 3, 5 e 6 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504”.
Inoltre, il D.Lgs 504/92 art 5 c. 6 stabilisce che “c. 6 In caso di utilizzazione edificatoria dell'area, di demolizione di fabbricato, di interventi di recupero a norma dell'articolo 31, comma 1, lettere c), d) ed e), della legge 5 agosto 1978, n. 457, la base imponibile è costituita dal valore dell'area, la quale è considerata fabbricabile anche in deroga a quanto stabilito nell'articolo 2, senza computare il valore del fabbricato in corso d'opera, fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione ovvero, se antecedente, fino alla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o ristrutturato è comunque utilizzato”.

Perciò la base imponibile dell'Imu di un fabbricato accatastato in F3 è costituita dai seguenti aspetti: - il valore dell'area, la quale è considerata fabbricabile (anche in deroga a quanto stabilito nell'articolo 2 D.Lgs 504/92) senza calcolare il valore del fabbricato in corso d'opera, fino alla data di ultimazione dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione ovvero, se antecedente, fino alla data in cui il fabbricato costruito, ricostruito o ristrutturato è comunque utilizzato;


- il valore del fabbricato dalla data di completamento dei lavori di costruzione, ricostruzione o ristrutturazione (ovvero dalla data esatta in cui il fabbricato è utilizzato). Ad ulteriore chiarimento è intervenuta la sentenza n. 17035/2013 della Cassazione. Il caso all’attenzione del Collegio riguardava l'omessa dichiarazione e il mancato versamento dell'imposta a proposito dell’ampliamento e alla soprelevazione dell'immobile del contribuente.

Con il primo motivo il ricorrente, denunciando violazione degli artt. 2 e 5 del d.lgs. n. 504 del 1992, ha sostenuto che l'area edificata non dovrebbe essere soggetta all'imposta in base al comma 6 dell'art. 5, che disciplina l'utilizzazione edificatoria dell'area, individuando come base imponibile il valore dell'area stessa.

Nel caso di specie, (un appartamento risultante dalla sopraelevazione, in corso di costruzione, che dovrebbe chiamare in causa la norma dell'art. 2, comma 1, lettera a), l'applicazione dell'imposta ai fabbricati individua i due criteri alternativi della data di ultimazione dei lavori o la data di utilizzazione effettiva. Si rammenta il disposto di cui all'art. 2, comma 1, lettera a) d.lgs. n. 504 del 1992 (rammentando come l’art. 13 c. 2 DL 201/11 dichiari che restino ferme le definizioni di cui all'articolo 2 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504): “Ai fini dell'imposta di cui all'articolo 1: a) per fabbricato si intende l'unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano, considerandosi parte integrante del fabbricato l'area occupata dalla costruzione e quella che ne costituisce pertinenza; il fabbricato di nuova costruzione è soggetto all'imposta a partire dalla data di ultimazione dei lavori di costruzione ovvero, se antecedente, dalla data in cui è comunque utilizzato” .

La Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso ritenendo che ai fini dell'imposta comunale sugli immobili la nozione di fabbricato, di cui all'art. 2 del d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, rispetto all'area su cui esso insiste, è unitaria, nel senso che, una volta che l'area edificabile sia comunque utilizzata, il valore della base imponibile ai fini dell'imposta si trasferisce dall'area stessa all'intera costruzione realizzata. Per l'applicazione dell'imposta sul "fabbricato di nuova costruzione", infatti, la norma individua due soli criteri alternativi: la data di ultimazione dei lavori, ovvero, se antecedente, quella di utilizzazione, senza alcun riferimento alla divisione del fabbricato in piani o porzioni (Cass. n. 22808 del 2006).

Conseguentemente per la determinazione della base imponibile "di un appartamento in costruzione al primo piano dell'edificio, quindi, non trova applicazione l'art. 5, comma 6, del d. lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, che disciplina l'utilizzazione edificatoria dell'area (individuando come base imponibile il valore dell'area stessa), ma l'art. 2, comma 1, lettera a), che per l'assoggettabilità a imposta del "fabbricato di nuova costruzione" individua due criteri alternativi: la data di ultimazione dei lavori di costruzione ovvero, se antecedente, quella di utilizzazione: di tal che, nella specie, non essendosi realizzato alcuno dei due presupposti, il comune non poteva assoggettare a ICI l'area su cui si sviluppava la cubatura in relazione alla quale era stata conseguita la concessione edilizia per l'appartamento al primo piano, non essendovi altra "area fabbricabile" che quella su cui insisteva l'appartamento a suo tempo realizzato al piano terreno" (Cass. n. 23347 del 2004). Pertanto una volta che l’area edificabile sia utilizzata il valore della base imponibile ai fini dell’imposta si trasferisce alla costruzione realizzata.

A sostegno si veda anche la Risoluzione N. 8/Df Del 22/07/13 per cui in caso di utilizzo del lastrico solare per la realizzazione di un impianto fotovoltaico da asservire all’efficientamento energetico di un immobile, tale lastrico, durante la fase di costruzione dell’impianto, non può essere qualificato come area edificabile ai fini dell’imposta municipale propria (IMU). Non si può considerare il lastrico solare quale area edificabile durante la fase di costruzione dell’impianto fotovoltaico. L'Imu, ha precisato il Dipartimento delle Finanze, non è dovuta non solo sui lastrici solari ma anche su tutte le altre categorie fittizie, come ad esempio i fabbricati collabenti e le unità in via di costruzione.

Ciò che rileva per determinare la base imponibile è quindi la data di ultimazione dei lavori, ovvero, se antecedente, quella di utilizzazione, con l’ulteriore specificazione per cui il valore della base imponibile si trasferisce alla costruzione realizzata quando l’area edificabile sia utilizzata: le aree edificabili sono dunque soggette all’imposta municipale fino a quando venga realizzata una prima costruzione. A partire da questo momento è la costruzione oggetto d’imposta mentre l’area fabbricabile diventa una pertinenza esente. Non sono quindi tenuti a pagare l’Imu gli immobili in corso di costruzione e tutti quelli privi di rendita: in questi casi il tributo non è dovuto né sul fabbricato e neppure sull’area edificabile utilizzata a fini edificatori. Secondo la Cassazione vi sono dei casi in cui manca l’oggetto dell’imposizione perché un bene non può essere considerato area fabbricabile né fabbricato se non ultimato, effettivamente utilizzato o se privo di rendita.

In questo stato si trovano i fabbricati che in catasto risultano iscritti nelle categorie fittizie:
f1 area urbana
f2 unità collabenti
f3 unità in corso di costruzione
f4 unità in corso di definizione
f5 lastrico solare.
Potrà sorgere il problema qualora tali orientamenti non siano stati ancora recepiti nei Regolamenti comunali per quanto riguarda le modalità di tassazione dei Fabbricati accatastati senza rendita in cat. “F” i quali facciano ancora riferimento ai principi di cui alla Suprema Corte a Sezioni Unite, sentenza nr. 25506 del 30.11.2006 che, come già ricordato, recita “ai fini tributari sono edificabili tutti quei terreni che tali sono qualificati da uno strumento urbanistico, indipendentemente dalla sussistenza dell'approvazione regionale dello strumento stesso e di strumenti attuativi che rendano possibile in concreto il rilascio della concessione edilizia".

Seguendo tali principi tra tali fattispecie sarebbero rientrate le unità immobiliari iscritte al catasto senza attribuzione di rendita, (quali sono ad esempio le aree urbane (F1), i fabbricati collabenti (F2), in corso di costruzione (F3), quelli in corso di definizione (F4), e i lastrici solari (F5)). Per le tipologie (F2, F3 e F4) l’imposta avrebbe dovuto essere liquidata, come detto, nelle modalità prevista per le aree edificabili e quindi calcolata in base al valore venale in comune commercio da definirsi con riferimento temporale al 1° gennaio dell’anno d’imposizione. Qualora ci si trovi nella situazione descritta, al fine di applicare la corretta condotta tributaria sarà necessario che il comune, qualora non lo abbia già fatto, provveda a modificare il regolamento comunale e a dare corso alle delibere conseguenti dando mandato agli uffici finanziari recependo la citata sentenza n. 170351/2013 della Cassazione a cui ha fatto seguito la citata risoluzione ministeriale n. 812013 statuendo che non sono tenuti a pagare l'Imu gli immobili iscritti nelle categorie catastali fittizie (Fl, F2, F3, F4, F5) e tutti quelli privi di rendita, procedendo agli accertamenti di consistenza dei fabbricati F3 per la validazione dell’esenzione.